출자전환과 관련하여 세법을 적용할 때 이해하기 곤란한 경우가 많다. 출자전환 하는 채권자는 채무면제 해 주었다고 하는데 출자전환 받는 채무자는 그 금액을 채무면제 받은 게 아니라 주식대금으로 납입 받은 것으로 세무처리해야 한다(대법원 전원 합의체 판결 사건에서 채무자가 채무면제 받은 것인지 주식대금으로 납입 받은 것인지를 두고 다툰 금액은 무려 7,900억원이다). 기업회생절차ㆍ워크아웃절차ㆍ금융기관협약에 의한 절차 등에서 하는 출자전환이냐 아니냐에 따라 채권자는 출자전환으로 취득한 주식의 취득가액이 다른 것으로 세무처리 해야 한다. 또 출자전환 시 법인세법과 부가가치세법의 적용이 다르고, 출자전환 주식을 액면발행 하느냐 할증발행 하느냐에 따라 세무상 취급도 다르다.
대법원은 최근에 출자전환으로 발행한 주식을 ①즉시 100% 소각하면 채권자는 대손세액 공제를 할 수 있으나, ② 99.9%만 소각하고 0.1%는 남겨 두면 대손세액 공제를 할 수 없고, ③ 95%는 즉시 소각하고 나머지 5%는 나중에 소각하여 결과적으로 100%를 소각해도 대손세액 공제를 할 수 없다고 판결했다. 일반인이 보기에 비슷하게 보이는데, ①은 ②, ③과 어떤 차이 때문에 정반대의 판결이 나오는지 이해하기 어렵다.
이렇게 일반인이 이해하기 곤란한 세무처리는 출자전환과 관련하여 세법이 일관성 있게 적용되지 않기 때문이다. 이러한 비일관성은 납세자로 하여금 혼란스럽게 한다. 납세자의 혼란을 막기 위해서라도 출자전환과 관련하여 세법이 일관성 있게 적용되도록 개선되어야 한다.
주요 목차
제1장 법인세법상 출자전환과 세제
1.1. 출자전환 시 채무면제익에 관한 연구-입법론상 개선방안을 중심으로-
1.2. 출자전환으로 취득하는 주식의 취득가액에 관한 연구
1.3. 출자전환하는 채권자에게 세무상 손익 발생에 관한 연구
제2장 부가가치세법상 출자전환과 세제
2.1. 출자전환 및 회생채권 관련 대손금과 대손세액공제에 관한 연구-해석론의 정립방안을 중심으로-
2.2. 회생절차에서 출자전환 후 즉시 감자 시 대손세액공제 허용성-대법원 2018.6.28. 선고 2017두68295 판결-
2.3. 회생절차에서 출자전환 후 감자한 매출채권의 대손세액공제액에 대한 추징 가능성 여부 -대법원 2019.7.4. 선고 2019두35329 판결 사건-
제3장 기타 법률상 출자전환과 세제
3.1. 기업회생절차에서의 출자전환 관련 입법적 개선방안의 검토
3.2. 출자전환 행위의 조세회피행위 해당성 여부에 관한 소고-액면증자 후 무상감자 방식을 중심으로-
3.3. 출자전환 시 채무면제익?대손금의 발생과 주주에 대한 증여세 과세 문제에 관한 연구
부록：참고자료
1 출자전환 관련 세법의 주요 개정 내용
1.1. 법인세법
1.2. 조세특례제한법
1.3. 부가가치세법
2 출자...전환 관련 과세관청의 주요 예규
2.1. 법인세법의 주요 예규
2.2. 부가가치세법의 주요 예규
3 출자전환 관련 주요 판례
3.1. 법인세법에 대한 판례
3.2. 부가가치세법에 대한 판례
[머리말]
이 책은 기업재무구조개선을 위한 채무의 출자전환(debt-equity-swap)과 관련한 세무상 문제점과 대법원 판결의 평석 등 저자들이 전문 학술지에 투고한 9편의 논문을 엮어서 출간한 책이다. 대법원 판결의 평석 외에 출자전환과 관련한 세무상 문제점에 대한 상당 부분은 주저자의 2015년 박사학위 논문(기업회생절차의 출자전환 관련 세제에 관한 연구)의 내용을 수정?보완하고 확장하여 투고한 내용이다.
채무자 법인이 부담하고 있는 부채를 자본금으로 전환한다는 간단한 의미인 출자전환에서 세무상 문제가 지금도 계속 발생하고 있다. 이런 상황에서 출자전환과 관련한 향후 세법의 개정과 해석?적용에 도움이 되고자 하는 목적에서 이 책을 출간하게 되었다.
출자전환은 IMF 외환위기 이후 재정적으로 어려움에 처해 있는 기업을 지원하기 위한 수단으로 많이 실행되어 왔다. 증자를 할 때에 주금의 납입을 상계에 의할 수 있도록 2011.4.11.에 상법이 개정됨에 따라 요즘은 일반 기업도 출자전환 방법으로 증자하는 사례가 많아졌다.
금전채권을 출자(자본금)로 전환할 때 직접적으로 관련된 자는 출자전환하는 채권자와 출자전환받는 채무자이며, 출자전환으로 인해 주식가치가 증가할 수 있는 채무자 법인의 주주는 간접적으로 관련된 자에 해당한다. 법인세법, 조세특례제한법, 부가가치세법에서 규정하고 있는 출자전환에 관한 내용이 당사자인 채권자, 채무자, 주주 등에게 동일하게 적용되고 그 내용도 어렵지 않을 것으로 생각되지만 그렇게 간단치 않다.
IMF 외환위기 이후 기업구조조정 수단으로 활용된 출자전환은 주식의 발행가액(출자전환가액)을 액면가액 이상으로 한 경우가 많았다. 처음에는 채무자 법인의 입장에서 출자전환으로 소멸하는 부채액(500)을 발행가액(500)으로 하고 이 발행가액에서 액면가액(100)을 차감한 금액(400)은 주식발행액면초과액이라고 해석하였다(1999년). 기업구조조정 과정에 있는 기업에 대한 채권은 채무자의 부실화로 그 전액을 회수할 수 없는 경우가 많은데, 기업구조조정투자회사(CRV)가 이 기업에 대한 금전채권(500)을 200에 매입한 후 발행가액을 500으로 한 출자전환에서 문제가 발생했다. 출자전환주식의 발행가액이 주식취득가액에 해당하는 것으로 해석함에 따라 발행가액과 채권의 중도 취득가액 간의 차액(300)이 채권자의 이익(실제 사례에서 이 금액은 5,044억원에 달한다)으로 계산되어 거액의 법인세를 부담해야 하는 문제가 발생한 것이다. 이 법인세 문제를 해결하기 위하여 출자전환 채권자의 주식취득가액은 발행가액이 아닌 발행주식의 시가(200)이고 차액 300은 해당 채권자의 익금에 해당하지 않는다고 해석하였다(2003년). 이에 따라 차액 300은 채무자 법인에게는 주식발행액면초과액이 아닌 채무면제익에 해당한다고 해석하게 되었고, 이 해석 내용은 법인세법 시행령을 거쳐(2003년) 법인세법에 규정하고 채무면제익은 차후 발생하는 이월결손금 보전에 충당할 수 있도록 입법하여(2005년) 지금에 이르고 있다.
한편, 채권자 입장에서 회생법인?워크아웃법인?경영정상화계획 이행협약 체결법인?사업재편계획 승인법인에 대한 출자전환주식의 취득가액은 발행주식의 시가(200)가 아닌 출자전환채권의 장부가액(500)으로 하도록 법인세법 시행령을 개정하였다(2006년).
이와 같이 회생법인 등에게 한 출자전환에서 주식의 취득가액을 채권의 장부가액으로 하도록 법인세법 시행령을 개정하자 출자전환채권액(500)과 발행주식의 시가(200) 간의 차액(300)에 해당하는 부가가치세를 출자전환 채권자가 대손세액 공제를 받지 못하는 ...문제가 발생하였다. 그러자 조세심판원은 차액(300)에 해당하는 부가가치세를 채권자가 대손세액 공제를 받을 수 있다고 종전의 심판례를 변경하였고(2013년), 기획재정부도 채권자가 대손세액 공제를 받을 수 있다고 종전의 해석을 변경하였다(2015년). 그 후 회생계획인가결정에서 매출채권을 출자전환하는 경우 매출채권의 장부가액과 발행주식의 시가 간의 차액에 해당하는 부가가치세의 대손세액 공제가 가능하도록 관련 내용을 부가가치세법 시행령에 입법하였다(2019년).
기업구조조정절차를 원활하게 지원하기 위하여 조세특례제한법을 개정하여, 회사정리계획인가(현재의 회생계획인가)?화의인가?파산법에 의한 강제화의인가의 각 결정에서 금융기관의 채무를 면제받은 경우 그 채무면제익을 채무자 법인은 3년 거치 3년간 분할하여 익금에 산입하도록 하고 해당 금융기관은 이 채무면제액을 손금에 산입하도록 하였다(1999년). 채무자 법인이 기업구조조정투자회사로부터 채무를 출자전환받는 과정에서 채무를 면제받는 경우 그 채무면제익도 3년 거치 3년 분할하여 익금에 산입하도록 하였다(2002년). 출자전환 조건에 의한 채무면제액을 회사정리계획인가(현재의 회생계획인가)?화의인가?파산법에 의한 강제화의인가의 각 결정 및 워크아웃 약정에 포함하고 있는 경우, 채무자는 그 채무면제익을 차후 발생하는 이월결손금의 보전에 충당할 수 있도록 하고 채권자는 이 채무면제액을 손금에 산입하도록 하였다(2003년). 그 후 채권자의 채무면제에 출자전환으로 채무면제한 경우를 포함한다고 규정하였다(2016년).
이렇게 법인세법?법인세법 시행령, 부가가치세법 시행령, 조세특례제한법?조세특례제한법시행령 등을 수차례 개정하여 출자전환과 관련된 세법상 문제점을 해결해 왔지만 아직도 여전히 많은 문제가 제기되고 있다.
실무에서는 출자전환 시 주식을 할증 발행함에 따라 발생하는 채무면제익의 세무상 문제를 해결하기 위하여 주식을 액면발행한 후 감자(소각)하는 방법이 성행하게 되었다.
그런데 출자전환 시 신주의 발행과 동시에 발행주식 100%를 즉시 소각한 경우 해당 채권자는 출자전환 채권 전액을 채무면제한 것에 해당되어 채권자가 변제받은 금액이 0%이므로 출자전환 채권 전액에 대한 부가가치세의 대손세액공제가 가능하다고 대법원이 판결하였다(2018년). 그러나 대법원은 발행주식 99.9%는 즉시 소각하고 0.1%는 소각하지 않고 잔존한 사건과 95%는 즉시 소각하고 나머지 5%는 3년 8개월 후에 소각하여 결과적으로 발행주식 100%를 소각한 사건에서는 해당 채권자는 출자전환 채권을 100% 변제받은 것이므로 대손세액 공제를 할 수 없다고 판결하였다(2019년). 출자전환과 동시에 발행주식을 즉시 100% 소각하든 99.9%만 소각하든, 95%는 즉시 소각하고 5%는 나중에 소각하든 실제상으로 다를 바가 없다고 보이지만 대법원은 완전히 다른 것으로 판결하였다. 출자전환과 관련한 세무상 문제가 이렇게 계속 제기되고 있다.
이에 저자들이 그동안 전문학술지에 기고한 법인세법에 관한 논문 3편, 부가가치세법에 관한 논문 3편, 그리고 국세기본법, 상속세 및 증여세법 등에 관한 논문 3편을 모아서 출자전환과 관련한 세무 문제 해결에 도움을 주고자 이 책을 출간하게 되었다. 이 책의 부록에는 그 동안 출자전환과 관련한 관련 세법의 주요 개정 내용, 과세당국의 주요한 해석, 대법원의 주요 판례를 참고자료로 실었다.
천학비재한 저자들의 출자전환 관련 논문을 수록한 이 책의 내용에 대해서 독자들의 기탄없는 비판과 지도편달을 기대한다. 또한 출자전환과 관련한 관련 세제의 연구와 발전에 이 책이 조금이나마 도움이 되었으면 하는 작은 소망이다.
마지막으로 어려운 여건에서도 출판을 허락하여 주신 세경사 사장님 이하 관계자분께 감사의 말씀을 드린다.
배영석 [저]
성균관대학교 경영학과, 방송통신대학교 법학과 졸업, 성균관대학교 경영대학원 세무학과 경영학 석사, 강남대학교 대학원 세무학박사다. (현) 진일회계법인 공인회계사, 산동회계법인, 우리회계법인 근무, 한국산업은행, 신한은행 근무, 금융권 등의 세무고문 역임(신한금융지주, 신한은행, 대구은행, 조흥은행, 외환은행, 동화은행, 대동은행, 충청은행, 신한증권, 국민연금관리공단 등), 서울지방국세청의 납세자보호위원을 역임했다.
〈주요 저술〉
1) 신탁 관련 논문
？주택재건축사업의 과세에 대한 문제점과 개선방안에 관한 연구-사업소득 계산을 중심으로-(조세연구, 2015.4)
？담보목적의 신탁등기와 취득세 추징사유에 관한 소고(조세논총, 2017.6)
？신탁재산의 취득시 취득개념 재정립을 통한 지방세 과세의 합리화방안(한국지방세연구원, 2018.1)
2) 기업회생절차 관련 논문
？기업회생절차의 출자전환 관련 세제에 관한 연구(강남대학교 박사학위논문, 2015.12)
？출자전환 시 채무면제익에 관한 연구-입법론상 개선방안을 중심으로-(세무학연구, 2016.9)
？기업회생절차에서의 출자전환 관련 입법적 개선방안의 검토(회생법학, 2016.12)
？출자전환 및 회생채권 관련 대손금과 대손세액공제에 관한 연구-해석론의 정립방안을 중심으로-(세무학연구, 2017.3)
？출자전환으로 취득하는 주식의 취득가액에 관한 연구(세무학연구, 2017.9)
？출자전환 행위의 조세회피행위 해당성 여부에 관한 소고-액면증자 후 무상감자방식을 중심으로-(세무와 회계 연구, 2018.5)
？회생절차에서 출자전환 후 즉시 감자 시 대손세액공제 허용성-대법원 2018.6.28. 선고 2017두68295 판결- (세무와 회계 연구, 2018.11)
？회생절차에서 출자전환 후 감자한 매출채권의 대손세액공제액에 대한 추징 가능성 여부-대법원 2019.7.4. 선고 2019두35329 판결사건을 중심으로-(회생법학, 2019.7)
？출자전환하는 채권자에게 세무상 손익 발생에 관한 연구(조세논총, 2020.12)
？출자전환 시 채무면제익？대손금의 발생과 주주에 대한 증여세 과세 문제에 관한 연구(조세논총, 2021.9)
3) 기타
？발생일이 속하는 사업연도 종료일로부터 1년 내 미회수한 가지급금 이자의 소득처분에 관한 연구-대법원 2021.8.12. 선고 2018두34305 판결과 관련하여-(세무와 회계연구, 2022.2)
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